Penggabungan Laporan Keuangan dan Laporan Kinerja Instansi Pemerintah: Perkembangan dan Permasalahan

Akhmad Solikin, SE, Ak, MA[1] Abstract: Before enactment of Government Regulation Number 8/2006, Accountability Report and Financial Report are disclosed separately. In order to implement performance budgeting, it is mandatory to combine governmental accounting system and performance management system. Since in Indonesia those systems are in early step of development, such combination still has numbes of problems. This article will elaborate problems of current system and try to offer recommendation derived from literature reviews. Kata Kunci: Laporan Keuangan, Laporan Kinerja, Laporan Tahunan, Penggabungan Laporan Keuangan dan Kinerja, Sistem Akuntansi Pemerintah (SAP), Sistem Akuntabilitas Kinerja Instansi Pemerintah (SAKIP)

A. Pendahuluan Sejalan dengan perkembangan gagasan yang terjadi di berbagai negara, peranan negara dan pemerintah bergeser dari peran sebagai pemerintah (government) menjadi kepemerintahan (governance). Pergeseran peran tersebut cenderung menggeser paradigma klasik yang serba negara menuju paradigma yang lebih memberikan peran kepada masyarakat dan swasta. Berdasarkan Peraturan Pemerintah Nomor 101 Tahun 2000 disebutkan bahwa dalam paradigma kepemerintahan yang baik (good governance) terdapat prinsip-prinsip profesionalitas, akuntabilitas, transparansi, pelayanan prima, demokrasi, efisiensi, efektivitas, dan supremasi hukum (Suhadi & Fernanda, 2001). Dalam bahasa yang lebih sederhana, terdapat tiga prinsip utama dalam kepemrintahan yang baik yaitu partisipasi, transparansi, dan akuntabilitas (Simanjuntak, 2005). Tiga prinsip itu berlaku universal. Selain tiga prinsip itu, ada ahli yang menambahkan satu unsur lagi, misalnya hak asasi manusia (human rights) atau rule of law (Seger dan Billah, 2006). Perkembangan wacana di tingkat global tentang new public management (NPM) jelas berpengaruh pada perkembangan wacana good governance di Indonesia (Solikin, 2005). Hal ini ditambah lagi dengan pelajaran yang dapat diambil dari krisis ekonomi yang dimulai dari krisis keuangan tahun 1997. Berkaitan dengan krisis tersebut, Indonesia dan negara-negara lain di kawasan, banyak diceramahi tentang kurangnya transparansi dan pentingnya tata pemerintahan yang baik. Menurut penilaian Stiglitz (2006), Indonesia sungguh-sungguh meresapi pesan-pesan tersebut dan mulai ada perubahan cara berpikir. Perubahan cara berpikir tersebut kemudian berbuah dengan penerbitan peraturan perundangan untuk melaksanakan tata pemerintahan yang baik. Sebagai contoh, dalam rangka lebih meningkatkan pelaksanaan pemerintahan yang lebih berdaya guna, berhasil guna, bersih dan bertanggung jawab, pemerintah mengeluarkan Instruksi Presiden Nomor 7 Tahun 1999 (Inpres

tetapi karena dikembangkan oleh instansi yang berbeda. sekaligus dapat terpenuhi kebutuhan untuk anggaran berbasis pretasi kerja dan pengukuran akuntabilitas kinerja instansi yang bersangkutan (Nasution. Dalam rangka penerapan anggaran berbasis kinerja tersebut. Dengan penyatuan rencana kerja dan anggaran kementerian negara/lembaga/perangkat daerah. dan UU Nomor 15 tahun 2004 (UU 15/2004) tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab Keuangan Negara. terlebih dahulu dibahas mengenai perkembangan ide mengenai laporan kinerja dan laporan keuangan pemerintah. dapat terjadi duplikasi dalam penyusunan rencana kinerja dan rencana anggaran. Laporan Kinerja Instansi Pemerintah (LAKIP) tersebut dipandang perlu untuk mengetahui kemampuan setiap instansi dalam pencapaian visi. . LAKIP menggantikan Laporan Tahunan yang harus diterbitkan oleh instansi pemerintah. Ketiga UU tersebut menjadi dasar bagi reformasi di bidang keuangan negara. Dengan disajikan terpisah dan dilaporkan kepada pihak-pihak yang berbeda. Apabila kedua hal tersebut tidak disatukan. dari administrasi keuangan (financial administration) menjadi pengelolaan keuangan (financial management). tampaknya kedua jenis laporan ini berjalan sendirisendiri. Lagipula. gerakan ini diawali dari Badan Pengawasan keuangan dan Pembangunan (BPKP) yang kemudian melibatkan Kementerian Negara Pendayagunaan Aparatur Negara (MENPAN. pada tahap awal. Paper ini berusaha memotret masalah yang masih ada. 2004).7/1999) tentang Akuntabilitas Kinerja Instansi Pemerintah. Meskipun berpijak dari cara berpikir dan cita-cita yang sama. kemungkinan masih ada masalah lain yang belum terpecahkan atau setidaknya untuk mengoptimalkan manfaat dari penggabungan kedua jenis tersebut. Sistem yang sangat terintegrasi tersebut diharapkan dapat menggantikan Inpres 7/1999. tidak dapat dipetik manfaat maksimal dari penyusunan dua jenis laporan tersebut. Dalam UU 17/2003 disebutkan bahwa masalah yang tidak kalah pentingnya dalam upaya memperbaiki proses penganggaran di sektor publik adalah penerapan anggaran berbasis prestasi kerja. pemerintah dengan persetujuan DPR RI telah berhasil menetapkan paket perundang-undangan di bidang keuangan negara. Agar potret yang disajikan lebih utuh. Meskipun sudah menjawab sebagian masalah. Bahkan Penjelasan PP ini juga menyebutkan perlunya pengintegrasian sistem akuntabilita instansi pemerintah dengan sistem perencanaan strategis. Dalam kaitan dengan pengelolaan keuangan negara. UU Nomor 1 tahun 2004 (UU 1/2004) tentang Perbendaharaan Negara. sesuai dengan tugas dan fungsinya. Pada awalnya. Potret kondisi sekarang tersebut kemudian diperkaya dengan studi literatur terkait dengan isi (content) dari laporan akuntabilitas. sistem penganggaran. Reformasi keuangan negara ini dipelopori oleh Departemen Keuangan. yaitu UndangUndang Nomor 17 tahun 2003 (UU 17/2003) tentang Keuangan Negara. perlu dilakukan penyatuan sistem akuntabilitas kinerja ke dalam sistem penganggaran. sehingga tidak membahas pelaporan keuangan pada pemerintah propinsi dan pemerintah kabupaten/kota. dan sistem akuntansi pemerintahan. dulu Kementerian Negara Koordinator Bidang Pengawasan Pembangunan dan Pendayagunaan Aparatur Negara) serta Lembaga Administrasi Negara (LAN). misi dan tujuan organisasi. Dengan ditetapkannya Peraturan Pemerintah Nomor 8 Tahun 2006 (PP 8/2006) tentang Pelaporan Keuangan dan Kinerja Instansi Pemerintah kebutuhan akan penggabungan kedua jenis laporan tersebut cukup terpenuhi. Pada praktiknya. sistem anggaran berbasis kinerja tentu saja memerlukan informasi yang dihasilkan oleh sistem akuntabilitas kinerja. Uraian dalam paper ini dibatasi pada pelaporan keuangan dan kinerja pada instansi pemerintah pusat.

dalam Rencana Strategis (Renstra) dikenal adanya Perencanaan Kinerja 1 (PK-1) untuk menjelaskan kegiatan. Dalam hal indikator kinerja. EK-2 untuk mengevaluasi kinerja sasaran. terpeliharanya kepercayaan masyarakat kepada pemerintah. sedangkan indikator yang lain lebih sulit diukur dan ditentukan keberhasilannya. sasaran dan aktivitas organisasi.B. Sedangkan sasaran sistem tersebut adalah: a. indikator input. Selanjutnya. Inpres tersebut juga menentukan bahwa setiap instansi pemerintah sampai dengan eselon 2 per tanggal 30 September 1999 sudah harus mempunyai perencanaan strategis yang berisi (1) visi. dan sumber daya manusia. dana. dan PK-3 untuk menguraikan program. Misalnya. Dengan demikian. menjadikan instansi pemerintah yang akuntabel sehingga dapat beroperasi secara efisien. (dan kadang outcome) juga diberikan suatu bobot tertentu untuk mengukur kinerja suatu kegiatan. strategi dan faktor-faktor kunci keberhasilan organisasi. sarana. output. juga dipakai sistem berjenjang. (2) tujuan. Demikian pula dalam mengevaluasi kinerja. Sedangkan mulai akhir tahun anggaran 2000/2001. . output. dan (3) cara mencapai tujuan dan sasaran tersebut. indikator input yang diperlukan untuk menyelenggarakan suatu kegiatan adalah keputusan. Sebagai contoh. LAN kemudian menindaklanjuti Inpres tersebut dengan mengeluarkan Keputusan Kepala LAN Nomor 589/1X/6/Y/99 tentang Pedoman Penyusunan Pelaporan Akuntabilitas Kinerja Instansi Pemerintah. Dalam Inpres 7/1999 tersebut disebutkan bahwa Laporan Akuntabilitas Kinerja Instansi Pemerintah merupakan alat untuk melaksanakan akuntabilitas kinerja instansi pemerintah. setiap instansi pemerintah sudah harus mempunyai LAKIP. antara kegiatan-kegiatan yang dilaksanakan oleh suatu organisasi akan dapat ditelusuri kaitannya dengan program unit atau instansi yang lebih tinggi. d. sebagai dasar untuk mengukur kinerja. PK-2 untuk menguraikan sasaran. Pelaporan Akuntabilitas Kinerja Menurut Soedarjono (1997) usaha-usaha untuk menerapkan pelaporan kinerja pemerintah dapat ditelusuri sebelum krisis ekonomi melanda Indonesia pada tahun 1997/1998 Memang secara faktual. Lebih lanjut. Dalam kenyataannya. terwujudnya transparansi instansi pemerintah. dan EK-3 untuk mengevaluasi kinerja program. Dalam Keputusan ini. Tujuan Sistem Akuntabilitas Kinerja Instansi Pemerintah adalah untuk mendorong terciptanya akuntabilitas kinerja instansi pemerintah sebagai salah satu prasyarat untuk terciptanya pemerintah yang baik dan terpercaya. maka pada setiap unsur tersebut diberikan pembobotan. Dengan demikian terdapat Evaluasi Kinerja 1 (EK-1) untuk mengevaluasi kinerja kegiatan. b. dipakai sistem berjenjang untuk mengkaitkan antara visi dengan kegiatan. peraturan yang berkaitan baru ditetapkan dalam bentuk Inpres 7/1999. dan setiap sub indikator diberikan bobot tertentu. dipakai indikator input. outcome. indikator yang dapat dengan tepat diidentifikasi hanyalah input dan output. terwujudnya partisipasi masyarakat dalam pelaksanaan pembangunan nasional. masing-masing indikator kinerja dipecah atau diuraikan. c. dan impact. bahkan sistem ini dapat menjamin keterkaitan antara kegiatan yang dilaksanakan dengan pencapaian visi dan misi pemerintah. misi. benefit. efektif dan responsif terhadap aspirasi masyarakat dan lingkungannya.

Formulir PKK dan Formulir PPS disajikan dalam Lampiran 1 dan 2. terbit Keputusan Kepala LAN Nomor 239/1X/6/8/2003 tentang Perbaikan Pedoman Penyusunan Pelaporan Akuntabilitas Instansi Pemerintah. pada peraturan baru disebutkan adanya dua formulir untuk mengukur kinerja. Tim Pusdiklat Pegawai. (4) Akuntabilitas Kinerja. Demikian selanjutnya.Sistem pembobotan ini juga diterapkan untuk mengukur kinerja unit yang lebih tinggi. meliputi Akuntabilitas Kinerja dan Akuntabilitas Keuangan. yaitu formulir Pengukuran Kinerja Kegiatan (PKK) dan Formulir Pengukuran Pencapaian Sasaran (PPS). maka nilai kinerja yang dicantumkan dalam LAKIP hanyalah merupakan hasil dari suatu proses aritmatika saja (Solikin. Untuk menetukan kinerja keguatan atau pencapaian sasaran. Menurut Sudiman dan Widjinarko (2004) data realisasi dari rencana tingkat capaian sasasarn kemungkinan dapat berasal dari data realisasi capaian kinerja kegiatan atau harus melalui suatu studi/telaah/survey secara khusus. Pada tahun 2003. 2005): (1) Ikhtisar Eksekutif. Di satu sisi. yaitu menyempurnakan Keputusan Nomor 589/IX/6/Y/99. dan (6) Lampiran yang meliputi Formulir PKK dan Formulir PPS serta dokumen lain yang diperlukan. Tugas Pokok dan Fungsi Instansi. Dalam keputusan ini. Sekurang-kurangnya LAKIP terdiri dari (Sudiman & Widjinarko. Dengan demikian. 2005). sasaran. sehingga untuk suatu unit organisasi tertentu dapat diperoleh suatu angka tunggal (dalam persen) yang menggambarkan kinerja unit organisasi tersebut. antara lain dengan kenyataan bahwa penentuan bobot suatu indikator kinerja ditetapkan secara internal (biasanya berdasarkan kesepakatan internal). tetap ada Rencana Strategis (Renstra) yang berisi visi. Masalah lain dalam sistem ini adalah pengukuran indikator kinerja kegiatan yang harus dirinci sampai unsur-unsur indikator. sebenernya masih ada kemungkinan penggunaan metode pembobotan atau indeks. (5) Penutup. maka kegiatan-kegiatan tersebut diberikan suatu bobot tersendiri untuk dapat mengetahui kinerja sasaran tersebut. dan uraian ini harus dilampirkan dalam bentuk lampiran PK dan EK menjadikan LAKIP sangat tebal dan tidak menarik untuk dibaca. tetapi di pihak lain penentuan kinerja sasaran menjadi tidak berhubungan dengan kinerja kegiatan. manfaat (benefit) dan dampak (impact). misi. dan bagaimana mencapai sasaran tersebut (dalam bentuk uraian kebijakan dan program). dalam hal ini tidak diberikan pembobotan pada setiap indikator kinerja kegiatan sehingga dapat diketahui angka tunggal kinerja kegiatan tertentu. Kebijakan dan program tersebut kemudian setiap tahun akan dipilih kebijakan dan program mana yang akan dilaksanakan. keluaran (output). hasil (outcome). Berbeda dengan peraturan terdahulu yang mengenal formulir PK dan EK. mengakibatkan LAKIP tidak lebih hanya sebagai formalitas belaka. Untuk memberikan gambaran yang lebih jelas. dalam bentuk kegiatan-kegiatan (Rencana Kinerja Tahunan/RKT). Misalnya dalam hal suatu sasaran terdiri dari berbagai kegiatan. 2004. tujuan. serta Analisis Perkembangan Stratejik. (2) Pendahuluan yang meliputi Latar Belakang. juga tidak diberikan pembobotan pada kinerja kegiatan-kegiatan untuk memperoleh kinerja sasaran. Renstra meliputi waktu 5 tahun. Lebih lanjut. penghilangan pembobotan (indeks) tersebut dapat menghilangkan praktik ”operasi aritmatika”. Apalagi dengan belum mantapnya sistem pengukuran kinerja. . Dengan sistem berjenjang dan sistem pembobotan tersebut. Masih sama dengan peraturan yang lama. (3) Rencana Stratejik dan Rencana Kinerja. indikator kinerja kegiatan masih memakai masukan (input). untuk masing-masing indikator kinerja. Berbeda dengan peraturan sebelumnya. digunakan cara perbandingan antara rencana (target) dengan realisasi.

selain memberikan sumbangan untuk penyusunan PAN atau Nota PAN. Laporan Arus Kas. Pengungkapan Kinerja dalam Pelaporan Keuangan Sebelum tiga paket UU Keuangan Negara terbit. Dalam laporan tahunan. Penyampaian laporan keuangan tersebut dalam rangka mewujudkan transparansi dan akuntabilitas pengelolaan keuangan negara. Setelah adanya reformasi keuangan negara.Seperti disebutkan di atas. Jika dicermati uraian pada akuntabilitas keuangan. Keputusan Kepala LAN yang diterbitkan tahun 2003 tersebut sampai saat ini belum diganti atau belum ada keputusan yang baru. dan pemakaian sumber daya ekonomi yang dikelola oleh pemerintah. yang menggambarkan perbandingan antara anggaran dan realisasinya. dan pembiayaan. juga menjelaskan prestasi kerja setiap kementerian negara/lembaga. C. Sumber daya yang dilaporkan umumnya meliputi sumber daya manusia. belanja. yang dilampiri dengan laporan keuangan perusahaan negara dan badan lainnya. Akuntabilitas Kinerja meliputi evaluasi dan analisis kinerja kegiatan serta evaluasi dan analisis pencapaian sasaran. termasuk penjelasan tentang efisiensi. ternyata hanya berisi rencana dan realisasi anggaran serta analisis efisiensi penggunaan anggaran. alokasi. Pada PP 24/2005 pernyataan yang lebih tegas berkaitan dengan prestasi kerja atau kinerja antara lain dapat ditemukan pada: . Seperti yang diuraikan secara singkat di atas. UU 17/2003 tentang Keuangan Negara mensyaratkan penyampaian laporan pertanggungjawaban keuangan pemerintah yang disusun dengan mengikuti standar akuntansi pemerintahan. pada keputusan tersebut belum tergambar adanya penggabungan antara laporan kinerja dengan laporan keuangan. dalam LAKIP bagian akuntabilitas kinerja terdiri dari akuntabilitas kinerja dan akuntabilitas keuangan. Neraca. Sedangkan pada Kerangka Konseptual Akuntansi Pemerintahan (PP 24/2005). Memang dalam Pernyataan Standar Akuntansi Pemerintahan (PSAP) Nomor 02 tentang Laporan Realisasi Anggaran menyebutkan bahwa manfaat informasi realisasi anggaran antara lain adalah menyediakan informasi bagi pengguna laporan bahwa perolehan dan penggunaan sumber daya ekonomi telah dilakukan secara efisien. setiap instansi menyusun laporan tahunan (annual report). Unsur yang dicakup dalam laporan tersebut meliputi pendapatan. umumnya yang dilaporkan adalah rencana dan realisasi Daftar Isian Kegiatan (DIK) maupun Daftar Isian Proyek (DIP) baik dalam pengertian kegiatannya maupun dalam jumlah uangnya. Kemudian laporan juga mencakup sumber daya yang dimiliki pada awal tahun. dan saldo akhir tahun. selain empat jenis laporan keuangan tersebut (yang disebut dengan laporan keuangan pokok). perubahanperubahan. Sedangkan analisis keuangan berisi alokasi dan sumber pembiayaan serta realisasi anggaran untuk membiayai program dan kegiatan. laporan keuangan yang disyaratkan untuk disampaikan oleh pemerintah kepada DPR atau DPRD adalah Perhitungan Anggaran Negara (PAN) dan Nota PAN atau Perhitungan APBD dan Nota Perhitungan APBD (Simanjuntak. Dalam Pasal 30 disebutkan bahwa laporan keuangan tersebut setidak-tidaknya meliputi Laporan Realisasi APBN. Pada Peraturan Pemerintah Nomor 24 tahun 2005 (PP 24/2005) tentang Standar Akuntansi Pemerintahan. dan Catatan atas Laporan Keuangan. Pada level instansi. entitas pelaporan dapat menyajikan Laporan Kinerja Keuangan dan Laporan Perubahan Ekuitas. dan hemat. 2005). Laporan Realisasi Anggaran menyajikan ikhtisar sumber. transfer. sarana. prasarana maupun perkembangan dalam lingkungan eksternal. Penjelasan pasal 31 UU 17/2003 menyatakan bahwa Laporan Realisasi Anggaran selain menyajikan realisasi pendapatan dan belanja. efektif.

keberhasilan pencapaian kinerja dapat diketahui berdasarkan tingkat efisiensi dan tingkat efektivitas. (3) membandingkan hasil dengan tujuan dan rencana. sayang belum ada PSAP khusus yang mengatur. sehingga tidak dapat diketahui lebih jauh bagaimana hubungan antara LAKIP dengan Laporan Kinerja Keuangan. dan pengungkapan surplus atau defisit. yaitu kinerja kegiatan operasional yang berdimensi keuangan. dan (4) menjelaskan mengenai indikator.a. (3) menguraikan prosedur yang disusun dan dijalankan oleh manajemen berkaitan dengan informasi kinerja keuangan. Meskipun istilah yang dipakai adalah kinerja keuangan. dan perbedaan antara hasil dengan tujuan atau rencana. ternyata dalam PSAP Nomor 04. Dalam laporan tersebut disajikan informasi tentang pendapatan operasional. b. Selanjutnya. (2) menyajikan data historis yang relevan. misalnya jumlah unit pembangunan sekolah dasar yang belum mencapai target. Laporan Kinerja Keuangan pada Kerangka Konseptual Akuntansi Pemerintahan disebutkan bahwa laporan ini adalah laporan realisasi pendapatan dan belanja yang disusun berdasarkan basis akrual. Berkaitan dengan Laporan Kinerja Keuangan. (2) menggambarkan dengan jelas rencana dan realisasi kinerja keuangan. beban gaji dan tunjangan pegawai. Lebih lanjut disebutkan bahwa Catatan ini dapat menyajikan penjelasan dan hambatan yang ditemui apabila suatu entitas belum dapat mencapai target yang ditetapkan. dan sebagainya) atau klasifikasi fungsi (berdasarkan program). dengan demikian tampak bahwa pelaporan kinerja disediakan tempat yang cukup dalam Catatan atas Laporan Keuangan. Tingkat efisiensi diukur dengan membandingkan antara keluaran (output) dengan masukan (input). Pada PSAP Nomor 01 tentang Penyajian Laporan Keuangan disebutkan bahwa analisis dalam laporan ini dapat digolongkan menurut klasifikasi ekonomi (misalnya beban penyusutan. antara lain dapat menyajikan ikhtisar pencapaian kinerja keuangan selama tahun pelaporan. Dalam PSAP Nomor 04. Sedangkan tingkat efektivitas diukur dengan membandingkan antara hasil (outcome) dengan target yang telah ditetapkan. Catatan atas Laporan Keuangan pada Kerangka Konseptual Akuntansi Pemerintahan disebutkan bahwa laporan ini meliputi penjelasan atau rincian dari angka-angka yang disajikan dalam laporan keuangan pokok. Meskipun . istilah-istilah dan mekanisme yang dipakai mirip dengan sistem yang ada dalam LAKIP sebagaimana diuraikan dalam bagian B makalah ini. Pembahasan kinerja keuangan juga harus dikaitkan dengan tujuan dan sasaran dari rencana strategis pemerintah dan indikator yang digunakan harus sesuai dengan peraturan perundangan-undangan yang berlaku. yang harus mengikhtisarkan indikator dan pencapaian kinerja kegiatan operasional yang berdimensi keuangan. hasil. Ikhtisar pembahasan kinerja keuangan dalam Catatan ini harus (1) menguraikan startegi dan sumber daya yang digunakan untuk mencapai tujuan. Pada PSAP Nomor 04 tentang Catatan atas Laporan Keuangan disebutkan bahwa Laporan Realisasi Anggaran merupakan laporan pokok yang mempunyai hubungan atau referensi silang dalam Catatan atas Laporan Keuangan. pembahasan mengenai kinerja keuangan harus (1) meliputi hasil positif maupun negatif. PSAP Nomor 04 juga mengakui bahwa pengguna laporan keuangan pemerintah tidak hanya tertarik dari segi perubahan aset bersih pemerintah (atau laba/ bottom line pada perusahaan swasta) tetapi juga sangat tertarik pada kinerja pemerintah dalam perbandingan dengan target yang telah ditetapkan. belanja. Memperhatikan uraian di atas.

Sebagai perbandingan. program dan rincian kegiatan. Dalam PP 8/2006 disebutkan bahwa SAKIP tersebut setidaknya dapat menginformasikan perkembangan keluaran dari setiap kegiatan dan hasil dari setiap program sebagaimana yang telah ditetapkan dalam dokumen pelaksanaan anggaran. Apabila dibandingkan antara PP 8/2006 (Lampiran 3) dengan Keputusan Kepala LAN Nomor 239/1X/6/8/2003 (lampiran 1 dan 2) dapat dikemukakan hal-hal sebagai berikut: a. yaitu membandingkan antara rencana dan realisasi. ternyata ’rezim’ pelaporan keuangan lebih berkembang dibanding ’rezim” LAKIP. Pencantuman atau penambahan tersebut sejalan dengan paradigma penganggaran yang harus dapat mengidentifikasikan keluaran (output) dari setiap kegiatan dan hasil (outcome) dari setiap program yang didanai dengan APBN/APBD. anggaran yang disediakan untuk mencapai sasaran tersebut. secara umum sama. sumber daya yang digunakan (inputs) dan efisiensi (diukur dalam biaya per unit keluaran dan hasil). realisasi. SAKIP juga perlu terintegrasi dengan sistem perbendaharaan. negara bagian New South Wales (NSW) di Australia dalam pelaporan kinerjanya menghubungkan antara laporan kinerja dengan siklus anggaran dengan menggunakan pelaporan SEA (service efforts andaccomplishments). D. dan rencana penarikan dana tiap-tiap satuan kerja. dan sistem akuntansi pemerintahan (SAP). mendahului pelaporan keuangan yang diundangkan tahun 2003 (efektif berlaku tahun 2006). Penggabungan Laporan Keuangan dan Laporan Kinerja Pelaporan kinerja dalam bentuk LAKIP diperkenalkan pada tahun 1999 (efektif berlaku mulai 2000/2001). belanja juga termasuk yang .demikian. Sistem yang terintegrasi tersebut akan diwujudkan dalam Peraturan Presiden yang diharapkan dapat menggantikan Inpres 7/1999. NSW Treasury menggunakan data SEA sebagai dasar melakukan perencanaan (Christensen & Yoshimi. dari Catatan atas Laporan Keuangan dapat diindikasikan bahwa Laporan Kinerja Keuangan tampaknya juga memberikan informasi kinerja sebagaimana dimaksud dalam LAKIP. fungsi. PP 8/2006 memberikan ilustrasi bentuk dan isi Laporan Kinerja seperti yang dicantumkan dalam Lampiran 3. dalam dokumen pelaksanaan anggaran. dari segi prinsip pelaporan. ternyata masing-masing LAKIP atau Laporan Keuangan belum diintegrasikan dengan baik. Dalam perkembangannya. Dalam Penjelasan PP ini disebutkan bahwa UU 17/2003 merupakan langkah maju dimana mengharuskan pencantuman informasi tambahan tentang kinerja pengguna anggaran dalam laporan keuangannya. Meskipun demikian. yang disusun oleh menteri/pimpinan lembaga. serta pendapatan yang diperkirakan. sistem penganggaran. Teknologi pelaporan dengan SEA mencakup pelaporan pencapaian (outcomes). Berdasarkan UU 1/2004. diuraikan sasaran yang hendak dicapai. Dalam hal ini. 2001). Dalam Pasal 20 PP 8/2006 ada tambahan. maupun satuan yang dipakai). Oleh karena itu pemerintah menerbitkan Peraturan Pemerintah Nomor 8 tahun 2006 (PP 8/2006) tentang Pelaporan Keuangan dan Kinerja Instansi Pemerintah. dalam PP 8/2006 secara jelas disandingkan antara belanja (baik anggaran maupun realisasi) dengan hasil/keluaran (baik rencana. Sebagaimana dijelaskan pada bagian B dan C. bahwa selain terintegrasi dengan ketiga sistem tersebut. Penjelasan PP 8/2006 juga mengakui belum terintegrasinya LAKIP dengan laporan keuangan sehingga menetapkan perlunya penyusunan sistem akuntabilitas kinerja instansi pemerintah (SAKIP) yang terintegrasi dengan sistem perencanaan strategis. Dalam Keputusan Kepala LAN Nomor 239/1X/6/8/2003.

Dalam PP 8/2006 disebutkan bahwa laporan keuangan yang harus disusun dan disajikan oleh pemerintah pusat/daerah setidak-tidaknya terdiri dari Laporan Realisasi Anggaran. dari segi teknik pengukuran. sebagai hasil perbandingan antara target dengan realisasi. meskipun diharapkan penyusunannya dihasilkan dari sistem yang terintegrasi. Jadi dapat disimpulkan bahwa laporan keuangan dan laporan kinerja merupakan jenis-jenis laporan yang terpisah. c. Dengan terpisahnya laporan-laporan tersebut. Perlu dicatat juga bahwa penggunaan indikator kinerja hasil dipakai untuk kegiatan dan indikator keluaran untuk mengukur kinerja program. Pada PP 8/2006. outcomes. Dalam mengisi Laporan Kinerja seperti tercantum dalam Lampiran 3. Diakui bahwa pengukuran kinerja level manfaat dan dampak mempunyai tingkat kesulitan yang cukup tinggi dan memerlukan biaya yang besar untuk melakukan survey (Sudiman & Widjinarko. dalam Keputusan Kepala LAN Nomor 239/1X/6/8/2003 dikenal adanya indikator kinerja kegiatan (dalam inputs. Sedangkan Laporan Kinerja merupakan laporan tambahan yang terpisah dengan laporan keuangan tersebut. seperti dijelaskan dimuka. Menurut pendapat penulis. penggabungan tersebut dilakukan sebagai berikut: a. 2005). Berdasarkan PP 8/2006. Jika menggunakan ketentuan LAN. Jenis laporan ini sama yang ditetapkan dalam UU 17/2003 sebagaimana dijelaskan dalam bagian C. Sedangkan dalam PP 8/2006 pembagian tersebut tampaknya tidak ada. b. d. indikator kinerja yang dipakai hanyalah hasil (output) atau keluaran (outcome). Laporan Kinerja diharapkan didasarkan pada SAKIP yang terintegrasi dengan sistem perencanaan strategis. Hal ini kelihatannya sepele. kemudian timbul pertanyaan: dimanakah sisi penggabungan dari kedua laporan tersebut. dan impacts) dan indikator sasaran. dalam Keputusan Kepala LAN Nomor 239/1X/6/8/2003 untuk melakukan pengukuran kinerja dikenal adanya Formulir PKK untuk mengukur kinerja kegiatan dan Formulir PPS untuk mengukur kinerja program. dan sistem akuntansi pemerintahan (SAP). 2004). pengukuran kinerja kegiatan sulit untuk dilakukan karena umumnya unit instansi hanya dapat mengukur sampai level outcomes (Solikin. tetapi masuk dalam salah satu indikator kinerja input. maka diperlukan data dari sistem-sistem lain sebagai berikut: Tabel 1. Peraturan Presiden yang mengatur tentang hal tersebut. sistem penganggaran. Sistem Sumber Data Laporan Kinerja . berdasarkan Lampiran III: Petunjuk Pengisian Formulir. benefits. outputs. tetapi angka persentase tersebut dapat membantu pembaca laporan untuk memperoleh informasi pencapaian kinerja lebih mudah dibaca. kolom tersebut tidak ada. dan Catatan atas Laporan Keuangan. dalam Keputusan Kepala LAN Nomor 239/1X/6/8/2003 terdapat kolom khusus yang berisi persentase (%) pencapaian target. ketentuan mengenai indikator kinerja ini lebih baik dari ketentuan LAN yang mengunakan indikator kinerja input sampai impacts untuk mengukur kinerja kegiatan. Laporan Arus Kas. berdasarkan PP 8/2006 diharapkan dapat terbit tahun 2007 (satu tahun setelah penerbitan PP 8/2006). dari segi pengukuran kinerja. Dalam PP 8/2006. Neraca. dan sistem perbendaharaan.harus dilaporkan (terutama dalam Pengukuran Kinerja Kegiatan). dari segi penyajian laporan.

SAKIP pada pokoknya adalah instrumen yang digunakan instansi pemerintah dalam memenuhi kewajiban untuk mempertanggungjawabkan keberhasilan dan kegagalan pelaksanaan misi organisasi. 2005). Sistem Penganggaran Hasil/Keluaran 4 Realisasi SAP. menjadi kurang tercapai. SAKIP terdiri dari berbagai komponen yang merupakan satu kesatuan. pemerintah propinsi. informasi kinerja yang dihasilkan dapat digunakan oleh publik maupun penerima amanat untuk memicu perbaikan kinerja pemerintah. dan Menteri Negara Pendayagunaan Aparatur Negara. informasi kinerja ini disampaikan kepada publik sebagai bagian dari pertanggungjawaban penerima amanat kepada pemberi amanat. Sistem Penganggaran Belanja 2 Realisasi Belanja SAP. Jelaslah bahwa fungsi Laporan Kinerja adalah semacam laporan internal atau laporan manajemen. Sistem Perbendaharaan 3 Rencana Sistem Perencanaan. Laporan Keuangan tersebut kemudian disampaikan bersama RUU P2 APBN kepada DPR. Sistem Perbendaharaan Hasil/Keluaran 5 Satuan Sistem Perencanaan. Laporan Keuangan merupakan laporan untuk tujuan umum. b. terdapat kekhawatiran bahwa tujuan mengkomunikasikan secara periodik pencapaian tujuan dan sasaran stratejik organisasi pemerintah kepada para stakeholders. Tim Studi. Dengan terintegrasinya SAKIP dengan tiga atau empat sistem yang lain. Sistem Penganggaran Hasil/Keluaran Menurut Keputusan Kepala LAN Nomor 239/1X/6/8/2003. 2004. Sedangkan Laporan Keuangan dikompilasi oleh Menteri Keuangan kemudian disampaikan kepada Presiden dalam bentuk Laporan Keuangan yang belum diaudit oleh Badan Pemeriksa Keuangan (BPK). Pertama. . Kedua. baru dilaksanakan dalam penyusunan Rancangan Undang-undang tentang Pertanggungjawaban Pelaksanaan APBN (RUU P2 APBN). Setelah dikoreksi dengan temuan BPK. meskipun kemudian diintegrasikan dalam RUU APBN.No Item Sistem Sumber 1 Anggaran Sistem Perencanaan. yaitu perencanaan stratejik. antara lain dengan mengintegrasikan secara penuh Laporan Kinerja dan Laporan Keuangan dalam suatu bentuk Laporan Akuntabilitas. Pada Lampiran IV PP 8/2006 digambarkan tentang diagram hubungan antara Laporan Kinerja dan Laporan Keuangan untuk pemerintah pusat. berarti siklus yang lengkap dan indpenden sebagaimana dinyatakan dalam SAKIP yang lama menjadi tidak diperlukan lagi. pelaporan kinerja. Menurut Tim Studi Pengembangan Sistem Akuntabilitas Kinerja Instansi Pemerintah (2005) informasi kinerja yang dikandung dalam laporan akuntabilitas kinerja memiliki dua fungsi utama. Dalam PP 8/2006 dijelaskan bahwa Laporan Kinerja disampaikan kepada Menteri/Pimpinan Lembaga selaku pengguna anggaran disampaikan kepada Menteri Keuangan. pengukuran kinerja. Menteri Negara Perencanaan Pembangunan. Dari diagram tersebut dapat disimak bahwa penggabungan antara Laporan Kinerja dan Laporan Keuangan yang telah diaudit. Dengan memperhatikan isi dan alur penyampaian Laporan Kinerja. dan evaluasi kinerja yang membentuk suatu siklus (Sudiman & Widjinarko. dan pemerintah kabupaten/kota. perencanaan kinerja. Dengan demikian. Tujuan akuntabilitas akan tercapai apabila laporan tersebut dapat diakses secara luas oleh para stakeholders.

pemeriksaan atas kinerja memuat temuan. Penutup Menurut pendapat penulis. Lebih lanjut. Dalam hal ini. perlu juga diperhatikan hak publik untuk dapat mengakses laporan tersebut untuk mengoptimalkan manfaat sistem pelaporan. yang berasal dari sistem yang berbeda dan tidak terkait akan menyulitkann para penyusun laporan keuangan. Daftar Pustaka Artley. Pengalaman India dengan gagasan akuntabilitas memberikan pelajaran betapa pentingnya umpan balik dari masyarakat dan aktivis sebagai kekuatan pendorong tercapainya akuntabilitas publik (Paul. Hal ini karena berdasarkan UU 15/2004 disebutkan bahwa BPK melakukan tiga jenis pemeriksaan. Penyusunan laporan yang terpisah. Apabila Laporan Keuangan dapat diakses oleh publik (setidaknya lewat lembaga perwakilan). Yang dimaksud dengan pemeriksaan kinerja adalah pemeriksaan atas pengelolaan keuangan negara yang terdiri atas pemeriksaan aspek ekonomi dan efisiensi serta pemeriksaan aspek efektivitas. dalam penggabungan tersebut dapat mengambil bentuk suatu laporan terpisah atau suatu laporan lengkap.Apabila Laporan Kinerja dan Laporan Keuangan diintegrasikan secara penuh. (2001). Sebagaimana hasil penelitian dari Cavaluzzo dan Ittner (2003) pengembangan ukuran-ukuran kinerja saja tanpa meningkatkan akuntabilitas pelaporan hanya akan berfungsi simbolis. pengukuran kinerja kuantitatif yang bersifat nonkeuangan menjadi sangat penting. Volume 1: Establishing and Maintaining a Performance-Based Management Program. tidak ada pengaruhnya bagi perbaikan kinerja internal dalam pengambilan keputusan yang berkualitas. diharapkan penggabungan Laporan Kinerja sebagai hasil integrasi dengan sistem-sistem yang lain tidak hanya menonjolkan kinerja keuangan saja. sebaiknya Laporan Kinerja juga dapat diakses oleh publik dengan mudah. Apabila pemeriksaan atas laporan keuangan pemerintah menghasilkan opini. Dalam kaitan dengan penggabungan tersebut. Selanjutnya. Penggabungan Laporan Kinerja dan Laporan Keuangan tidak seharusnya terlalu menekankan pada hal-hal keuangan saja. pemeriksaan kinerja. 2002). The Performance-Based Management Handbook. Ellison. selama ini model pelaporan pemerintah terlalu menitikberatkan pada jasa-jasa yang dibutuhkan. bukan pada peningkatan kesejahteraan warga negara. Dalam kasus Indonesia. Menurut Mosso (1999). Will. berdasarkan Government and Results ACT of 1993 (GPRA) terdapat satu saja Laporan Akuntabilitas. meskipun pengembangan ukuran kinerja dan pengungkapan akuntabilitas sangat bermanfaat dalam pengambilan keputusan. E. penting untuk mendesain suatu sistem yang sederhana dan mudah diterapkan. dan rekomendasi. ternyata penelitian Cavaluzzo dan Ittner di Amerika Serikat membuktikan relatif rendahnya persepsi manajer terhadap kegunaan pelaporan yang sesuai dengan standar. Dengan demikian. pengintegrasian Laporan Kinerja dengan Laporan Keuangan merupakan hal yang sangat penting untuk dilaksanakan di Indonesia. kesimpulan. yaitu pemeriksaan keuangan. sebenarnya dalam hal pemeriksaan oleh BPK tidak ada masalah. dan Bill Kennedy. yang mencakup informasi program dan informasi keuangan (termasuk laporan keuangan yang sudah diaudit) serta ukuranukuran kinerja yang dapat menggambarkan kinerja dalam mencapai tujuan organisasi (Artely. Washongton: Performance-Based Management Special Interest Group (PBM SIG) . di Amerika Serikat. DJ Ellison. 2001). dan pemeriksaan dengan tujuan tertentu. & Kennedy. Dengan demikian.

Jakarta: Deputi Bidang Akuntabilitas Aparatur. Dekade Keserakahan. (2004). (2001). Menyongsong Era Baru Akuntansi Pemerintahan di Indonesia. (2004). Mulia P. Joseph E. (2005). Cetakan 2. Winter Nasution. (2002). Idup dan Desi Fernanda. Public Budgeting and Finance. Mei Soedarjono. 1. Serpong: Marjin Kiri Suhady. 1. No. Jakarta: Kompas Paul. Jurnal Akuntansi Pemerintah. Jakarta: Pusdiklat Pegawai Tim Studi Pengembangan Sistem Akuntabilitas Kinerja Instansi Pemerintah. Makalah disajikan pada Seminar Nasional Akuntabilitas pada Sektor Publik.pdf Seger dan Mutasim Billah. Kebijakan Fiskal: Pemikiran. 1.undp. Ken S. Mark dan Hiroshi Yoshimi. Modul Pelatihan: Sistem Akuntabilitas Instansi Pemerintah (SAKIP) dalam Konstelasi Peraturan Perundangan Manajemen Sektor Publik. Akhmad. (2005). No. dan Christopher D. Ittner. Mei Stiglitz. Kementerian Pendayagunaan Aparatur Negara Peraturan Undang-undang Nomor 17 tahun 2003 tentang Keuangan Negara . and Society Christensen. (2006). A Two-country Comparison of Public Sector Performance Reporting: The Tortoise and Hare? Financial Accountability and Management. Reformasi Manajemen Keuangan Negara. Jakarta: Lembaga Administrasi Negara Sudiman dan Teguh Widjinarko. Bahan Ajar Diklatpim Tingkat III.org/governance/docsaccount/new-mechanism-accountability. Accountability Reporting in Indonesia: When Self-serving Attributions Exaggerate Perceived Performance. Accounting. Bahan Ajar Diklatpim Tingkat IV. Bahan Ajar Diklatpim Tingkat III. Modul Diklatpim Tingkat IV. Dasar-dasar Administrasi Publik. (2006). AKIP dan Pengukuran Kinerja. 4 Desember 1997 Solikin. Diakses dari http://www. Old Myths. (1999). (2005). AKIP dan Pengukuran Kinerja. Jurnal Akuntansi Pemerintah. (2005). Jakarta. 1. Akuntabilitas Kinerja Mengarahkan Pencapaian Misi Instansi Pemerintah. dan Implementasi. Vol. Jakarta: Lembaga Administrasi Negara Tim Pusdiklat Pegawai. (2001). Implementing Performance Measurement Innovations: Evidenc from Government. Dalam Subiyantoro. Vol. Konsep. 17 (3) Mosso. New Mechanism for Public Accountability: The Indian Experience. Samuel. Organization. (2003). David. Dasar-dasar Kepemerintahan yang Baik. Accounting for the Business of Government: New Goals.Cavaluzzo. Heru dan Singgih Riphat (Editor). Binsar H. Era 90’an dan Awal Mula Petaka Ekonomi Dunia. Magelang: Pusdiklat Pegawai Simanjuntak.

Undang-undang Nomor 1 tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara Undang-undang Nomor 15 tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab Keuangan Negara Peraturan Pemerintah Nomor 24 tahun 2005 tentang Standar Akuntansi Pemerintahan Peraturan Pemerintah Nomor 8 tahun 2006 tentang Pelaporan Keuangan dan Kinerja Instansi Pemerintah Instruksi Presiden Nomor 7 tahun 1999 tentang Akuntabilitas Kinerja Instansi Pemerintah Keputusan Kepala Lembaga Administrasi Negara Nomor 239/1X/6/8/2003 tentang Perbaikan Pedoman Penyusunan Pelaporan Akuntabilitas Instansi Pemerintah .

49.  .

 5. /.9 /90:8:7 80-0:2 788 04342 20.547. :8./..3:39.-9.7434  :8. 9.547.5.5020739. !0.:39: 20307.3307.350.3/.5.8307.. 3/4308.:3 . 03:7:9$40/.

3-.7.7:/909.9:7.3-07.2-039:35708..3. 1.9:.5..9. 507.3/.3 80. 02.

.  .2 35708 .

3 1. $0/.38389.8307.947 :3. /.3 . .8  28  897.9: 57.0507.8.:39...5.8.  203.:39. 8.3 :39. 80-.370854381907.5 389. %::.9/.9/.82.385020739.3-. 203. /03.97.3.3 389..7..3 897. 8...8.38 !020739.33:3. 5020739..   $05902-07  8:/. .8 307.385.5020739.8 80. 389.3 8..59..3.38.947 1.7.3.7.9.3  8.905.3. .5..9:39:20.3   .3 2:.7.3 90780-:9  $0/.3.. .3 08043  507 9. .7.385020739.33.3:3.3 /.38.5. ../.33.. :39: 203/4743 907.38890290780-:9./.843.7.59.7.-9.3502-..82.8.207:5. 389.3.8 307.. 809.3 -.3 ../. 389.38 5020739.8 47. 01803  01091/.7 9.3.7985..3.7.7. 50703.8.3 47.547. 907::/3.. .3. 0-07./.7.3 -.3907507. 203039:.38 5020739. .3. 90780-:9 /80-:9.32.7..8.25.-9.8 307.90 /.857.8.3.-9.-0 803..38.3 -078   ..3 /.8   9::.:3 .8 /.8.9 :39: 907.8..-9..7:8 2025:3.3 ..5..389.9.9 -074507.7. 8.8.38 5020739. 9::.3./.  35708 90780-:9 :./.3 $8902 :39.38 !020739.908 . / 90750. - 907::/3.250.:39.

!   02:/.3 2030:..7.3 05.3 05:9:8.3 2033/.  809...8:/.7:82025:3.  4247 .385020739.5389.3:9 35708 90780-:9 /03.

.

.

.

3.3 0-.:.:/:7. 389.3 3  /5..2 2030...2 05:9:8.5.547..3 503.  02.30-07.8 307.9.23 0907. 9039.:..9 /90:8:7 .5.9 /03.3 !0.2  ..8 . 5747.3 0- 8:9 /::7 /.947/-07. 2.3/507:...3 0.3 $0-.5./. 3/.33.3..8 /.3 .3 .9:-4-499079039::39:203::7307.3.7.!0703.3  /.9  .8. 88902 -0703.3:39: 203003./..38 .7. 05:9:8.3502-4-49.3:8.. /.3 .7 :39: 203::7 307. 2.3  :39:2030.3 :39: 203..3 /02.3/.8.3 /.94735:9 4:95:9  /. .9.3 88902 3 /.58:-3/.5.3 307.3 5:.9.2 03.../50.3.3 :39.8 307.0.9.3 /.3 3/.947 .7.947307.947 35:9  4:95:9  4:9.3.35747. 3/.  80-. /5. !  :39:2030..8. /03.3  /.947 .3! :39: 203:7. /03.3 /..9: 0.3 907/.3 8:2-07 /.8 /03.9: 47.3 4:95:9  80/.  .3.39.3  03.3 5747.3 /9039:.2#03.8 . 0.3 0- 93  -.38:.3 28 5020739..8307.94735:9.3 /03.38.7.8.5:38:790780-:9/-07.39...3.3 !0/42. 3/.2 ..9 203..8..947 307.3 !03:8:3.9.4394 /.3.3  ...: 389.9.-9.3 /.2 :39 .3 ..:.34:9.9 //0391.3-4-499079039: 8.9.3 .8:.83 2.7...33..8.9.8 307.  /5.8.  :.3:9 3/.5.$97...39.30.3.0./.2 03.420 :.7.3809.:.3:93.3 .9.8307.3 905..:.38 !020739.9.33.. 35:9 /.3 25.3 .9.3.908 #03897.8 307..809.9./-07. $0.3 ! :39:203:7.3/02.420  -03019  /..9. 88902 -0703..3 8:.     :39: 2030.3 /.  3/.3 :39:2030.  8.9:0.. /.  /..3.9 .7.30.3 .3408:.833/..9.8. 2.38.5./.

39/.0.  !.9. 0- . 88902 503::7.8:.3907/7/. .3 88902 502-4-49.78:. 503039:.3 90780-:9  02.3.3/.792.7.3307..3203.7:8 /73..9..30-93 8.2 88902 3 .5.3 203.9:574808.30805.3. 2..9 20309.3:39:203::7307..307. .3 90780-:9  203..2.3 -.947  /.3 88902 -0703.8.: 307.3 2.. :38:7 :38:7 3/.5.3 -0:2 2.3 3 .  5.8.339073./.7:39:/-.-07/.3.  ..390780-:9/-07.9.38.3 05.3 80.8/. 80-.203..9.9:3.9.:39.3 3/.2507803  ./.7.9/507408:.3 307.3..:3    907-9 05:9:8.89079039:/.33:.9.5.2 !.3 :7.9..9: 3/.3 ! 9/.3 -4-49 8:. -. $43    .0..3 80..7..3 8:.3 /03..3!8.3 /.8...890780-:9  03.3 .3.$8902502-4-49. 0.947 307.8 -0. 39073.9..9. /03. 503::7.7..5.8.3.  803.207:5.2-.:3947.-.3/.38. 9.8.7.3 /.39.3 03.990-.  4247 .3 .9::3947.7-07-.7.:39:8:.3 /.39.3 0.. /909.53. /..3.7:8 /.8. /.2 -039: ./..257..3:93.39:2.3./..9: -4-49 907803/7 :39: /. 1472.9:. 8. 8.257.947 307.3 ! /.25../907.9:8..

.

.

.

547..-9.3 !03:8:3.  .3 :39..3 !0/42.3 !0.  9039.3 4247 .3 !07-.9: 203025:73.8 389.38 !020739.3 05:9:8.

.

.

.

9.5 .3-078 ....  .3.2 05:9:8..22.3..:3 0-.3-.2-039: :7.8.3.8.30-.3 /.3809.7.3 /.3./.3 0.35747..:3.35747..3/50-.205:9.:3. #03..  .8.2..2 -039: 0.3 #03.%..5.290780-:9 02:/.9:9.8  28 9::.3 8.35747.3 3  909.3.3/. $97..3...59.. 203.390780-:9 /..307.7.8.3.3/.2 #03897.9.908 #03897.3/.3/.

 1472:7 ! /.83 3/. /.2 . /. 0.:8:.5. 70../ 9/.2..8. /03.3 4:95:9  .3 307.  ./03.5.3502-4-49.9: 1472:7 !03::7.3 502-4-49.39.3 .3 307.7.3/.3 0.8.8 /.8.3  03:7:9 $:/2.73 02:33.8.3   8..3 .9.9 .8.3 5.5.3. .3 80-0:23.3 .947 307.3:9 :.9.3 8..8 4:9.3 502-4-49.0.3 907/./.3 /.2-.39079039: 0-.9 -03019 /. 25.9:7.8.3307.3 .88.3   5..9 203.3. 93.3.2.9.3. /:.9/. 809.3/. 703.3 .8  :39: 2.:. 0.9 4507..9:3.792...3  /:3.3!03.9 /09.9. 2. 1472:7 :39: 203::7 307.709  /03.3.3/3.9.3 307.3 803.3 ! /.7.5..9.3 -.9: 88  503.3 .: .2..8.3.8:.8.: 503.420 2.3 &39:202-07. 0. 70.9.9:89:/.  /. 3 9/.7: /80-:9.947 307.5 / 5.#% .3 5.3 507.3 2.9  07-0/.30-0.3 3/08  90780-:9 /..83 2.3.3/.7. 0:. 507-.9.8 202.9.3 70.8...5. 0. /03.  3/.3 ..31.7 703.25.7.7 /.3 !!$ &39:20309:.3 20303. 8.9./.3507.307.3.  909..3 503039:..74    /.5.8.7./.3 57.3472:7!03::7. 507./-07.9.3 203.7:820.3 8.3 507.3$.3472:7!!$/8.5 3/.9.9.307. /-07.5.8 472:7!/.257.3 /03. 9.3 /3.9.9:7. -07:-:3.3 35:9  0:..947 307. 0.8 .7.3 /.8.7.  07-0/.7.9:7./.3 307.8 .:: .3:39:20250740307.0.9 -07..9:7.

.90..

3 205:9.8:7.3 .3 #03.9.3 /3.9!0.3 :38 389.3.3.32094/0502-4-49.!907/7/.3  .3/507:.. 3.080.257.3 472:7 !!$ 8079. 2.70.-9.38  8079.8 307.3.8 307.8 0:.3   .3 /02.90 /.. 02:33.:8:8 03.3 . $97.3 :39...88 !0702-.33.8!44 /.7 $:/2.    :39.7.3503:3.      98..74  %2!:8/. /..-9.::.3. /4:203 .9.90    #03.3 205:9 472:7 ! /.:3/08  $0:7.3 $97.780:91   !03/.  205:9 :39.3.8.3    !03:9:5  /.3 :7./. 307.-9.3 %:.3 80-03073.3.

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

547.3 0:.3 0:.3 ../.30:.3 -. /.25. 9/.3.30:.:3   !!. !07.390780-:9809/..3 .547.3 90780-:9 /.3.35079.257/03.30.37:8.3 30.-..7.3.9.:39..:39..2 7...25..  .3 ./.547.3 97.30:.3.30:.38 5020739.3:3.8 50304.3.33..3.3-.3.547.8!  07.7.3 0:.7.8 /. 4247  9.  !.3203:9 89.. 9039.8.7.9.3 507:8.9:7. 20::/.9. ..2 !.8.7 .547.3.385.3.3#0.3/.3 503.3  !03.3.3 30.3.2038.8.205:9.35020739.-9.7..   /80-:9.547.3.9.547..3/.3..3/8:8:3/03.3 .3 !020739.38 /.

9038.3025.3 .8  !030.0:.3 .3 /80-:9 /03.547.3!07:-.  9039.38!020739.8.9 203.547.5..3.547.3 80.3 90780-:9 .3/.7:39.3 544  0399.3307.3$9.3 5..547.  && .30:.3 /.3.8 50.8.3/.3 0:.547.3:9.3.3..

8.9. :. ..8 3.807.3 #0.3 80.5..3/.2030.8.357089.3-0.8503/.547.3 -.3.50203907.3 30.9.7.809..  203.370.8.3 203.7.

/.02-. 07. 438059:..3.3 5..38 !020739. :39.  $0/.3 !! .3.

7.7.7./.2!073.3/.3/3.3 2030-:9.8 -.38!020739.83.   .3 503:3.7....3.3502-.3$9.5. ./.3 -.3 70.38:2-07/.:.3507-.3 203.547.01803 01091 /.31..3 502..8 .7:39.. 04342..3 -0.547..7.3 ..3 !$! 4247  9039....8 3.547.3 8:2-07 /.7.380.3 .3 /.3 98.39.7 8:2-07  ...:5 /. 97.2. .!!.3.2-.547.8  /.3 /. 503:3.3/.8. 2030/.8.3/.405020739. &38:7.9  !.3 .3 #0.8.9. 2..39.0434290.8 70.9.7../.390780-:9 205:9503/...3 -. .38107  /..3 31472.8 3.4.3/04.7.3203.3 #0. 50740.9 31472.3..3.3 02.302.8.

35.30-90.9. 5073./.8-07.3.357089. .:307.3/03...5.7.3/.39.9/902:.. .9.9.807.

.3/8.3 0:.3 503..3.3.5.8 .547.3 .3 /. 503:3.3 0:.547. .30:.8..3.547.3 /.9. 9/.9.3 544 .547. .7 80 507:-.3.3. .9.3544 .9. .3. 438059:.3 5.380.3/.2.3 -.9. . . :39.3.3.: 70107038 8.3 3/.3.7 /..3 -07/2038 0:.5.3 5020739. .8.843.3.3 /80-:9.2 ..5.0:.547.2 .: -.398.!$! 4247  9039.-.547.9. 07.3 4507.3 0:..: . 203.3 3 205:9 5030.3 #0.:73.8 3..7503.7:8 20398..3 207:5.:350.7.9.9. 0.7.8.9.7.947 /.3 2025:3.3 ./....39. .38 !020739. .809 -078 5020739.547.3.9203.9.3 !.3 /80-:9..3 .547.3307.9..3  .3 .3 .547.3 .9.7.3 /. 9079. :-:3.3 0:.3 307..3 -.9.3.3 ..9.3  !$! 4247  :.8 ./..3..

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

3 ..3/.9.8://.3 307.547.3.547.:3  01091 -07./02.80-.. /.202-07..3.8.331472.547.9.3.3 /.-:3.5. !0..  .3 -.2 -039: ! /50703. .3.2.3.3 0:.3.:../.: 2:.25.3  /.8307.30:. 0:.2!   !03. 9.547.9.8 .3307.3 307.7 .39.3.547.9 /3/.3 5./2.

3 0:.547.9.  0.3-.3 0:.3 !020739.3  /.8.33.: 9.547.2 50702-.703..  9073.9:7.3.9:5020739.3.547. -.3 0:.3.: .3 0- -0702-.20307-9.:: 50.3. /0.42479.8.3.3 5.3 .83 2.3 /-. 702  50.3/03.3/3 702 !  $0-.:3   01091 -07.3 9.3-0:2/3907.9.3   9073.9.83 ! .   203/.:3  !!./..:3    .3 /:3/. 2.3.3!07.2..

2 !030.  .3 -..547.  9039.389.3307.3 !0.30:.38 !020739.. && .3 !! 3 /80-:9.3.8.3/.

3//.3.3 .3 .3.7809.5 0.3.7.2-.3..7.3 .3 4:95:9  /.9 203/0391.3!.30:.3 9039. 503.7:8 /.8 9. 2.9..7:8.3..2.3 /.7 809.390780-:980..3 0:.  207:5./03.39:2.39:2. .3 307..9..: /2.420 /.2 .8.33.55747.7.3.547.3 /. !03.3 31472.2-.3 503. 503:3.7.35.:503..8 4:9./2.3 .5.3.3 /03. 203.

!  !030.8.3 !! .

 ! /03. 203.388902 .3897.:39.3 /.3 803.547.38 5020739.908 88902503.3 . 20309. 389.5.3 0:.8 307.3 $!  . $! ...8.38890250703.3.8/03.  :.3.   !! .-9.7..38 5020739..3 88902 .3.83. 503:8:3.2 !.39073907.3 507:3.:39.: -0:2 9073907.

. 88902 90780-:9  $! :.3 !708/03 .2-.3  -.8 90780-:9 ...2 !07./. 9. 507: 9073907.5.9:7..3/. 80.335708.3/.3 88902 507-03/.39.7.3 9073907.8 /03.  .3 /.7.3 09.3 /::/.8 /03..3  $8902 .9203.3 9073907..5.

3  30.:550.9.08 $  / :897..2 !! .547.3.3203:3.547.3/03..203:-:3.3 307.720...3018038 /::7 /./.2 -...3 /.547.547.3 .$80-..3307...7.3 4:9. -.7. 507-. 507 :39 0:.  $0-.38:8..8  .3 35:98 /.39.7..3503.8:7 203:3.. /...:./03.3 78903803 482    .0 0114798 .4208 8:2-07/.5..3 $ 203.3.3.2 .3 /03.3/..2 50.425820398  %0344 50...3. 3  $ %70.8.3 /..350703.3/3...547..7.3 $ 807.3/:3.3 50.3 0 $4:9 ..

...3/.3.7809.55747.7.3 -.8/.390.3.9.280-. $! 90780-:9 809/.8.5.30:..2.3 .3 50702-.7809.8.3. /909.7.3.3.3 /.5.3  07/.2 /4:203 50.8.3 && .9 20331472.  /80-:9.3/.3.7.50.. /.

3.3 .3..3 /8:8:3 40 203907.   /.8.2 /4:203 50.3  .7..

 8079..  /:7.7.30.7.9:.3 703..7...3 .2/.3/80/.5 8.373.../.3 /.5253.3.3:39:203. 503.3.9.5.7.5.3 07.3 . 8.3.3 . 503/.3  !!.5 9.3 8.3 90780-:9  /.3.9.3 /5077.5. 1:38 5747. 9.3 03/.8..8..3 02-.

3   5.2 .-.3:897.39.8-039:/. /-. 202-07.3/3.39:2.547.3/.3307..3/.805079.7. !! .257.3 ..38.

 4247..3 05:9:8.3 05.  .3   /03.257.

.

.

.

547.7..39.3.3..2..9: 202-.3/3.7.3 /.8.  .3  /.7 80 57385 50.2 !! .  /.3  80..-07:9 .3/.9/02:. 703.8  085:3 /02.5. :2:2 8.3 70.  . /.80-. ..3 .257.

8  /03.39. -.7.8 /8.3.3..8. .7.3 .  80. 0.3/3.8. -0.3 2.3 .7.:5:3 70.

:5:3 8.2 05:9:8.9:.3 05.3 .8..8  2.0:.  70.3 -.3 /5.7.  4247 ... 703..3.  .

.

.

.

 9072.3 . :.8: .3.   -0.

3 05.3 909.9: 3/.547..2 05:9:8.  4247 .3307.947307..7:8/...3 907:9..9.2!03::7.3  /.0.2.28.35:9  -  /../.8.7 80 903 503::7.52.8:/.

.

.

.

3 472:7 !!$ :39: 203::7 307.3 307.3 /.3503::7.:.3.  :39: 20./03../..0.472:7!:39: 203::7 307.2  $0/.2 !! .9.3 /.3. 5747.

305.4247.9/..  /.  .780503::7.3 90780-:99./. /.3..25.205:9:8..3307.  502-..

.

.

.

2 35:98  4:95:98  4:9.3 3/.947 307.8. 0.4208  -030198  /.98  /.7./.9.3  !... 3/./.3. .3 /. !! .3 25.947 8. /03.

..9 203::7 8.2025:3.9.3 4:9.503::7.38:9 :39: /.7.3 /.0 $:/2.2 03:7:9503/.309039:.7 09039:.4208 $43   .   -07/.7..320207:.947307..:..:0:.305.. .31.9.25.3 472:7  3/.3.3307.205:9:8.9.9/.3/.8 4:95:9 .3 20303. 35:9 8.38:7.5.3  .3.74    /  /..0.. :39 389.3. :2:23.8 /5.25.98 :39: 203::7307.947 0:.0 4:9.3/.947 307.947 307. 503:3..420 !07:/.703.3-.02. :39: 0.3 :39: 203::7307.3 0- -.7. /.3 .7:39:20.3 /.4247..547.3307.3.. -..38 .:..0.780503.25.3  !09:3: !038. 25.3 3/.3 /3.3/5.257. 0.9:.8.93.3 ..947307..3-08. /.9..203:3.:-.3 .5.9503:8 09039:..0.3 3/..9.5747.3 3/.::593/.3 .3 203:3..9 08:9.3 503::7.

.

.

.

5.8 507-.3 -078 5078039.8 .709/03.80   503...5..3 9. 907/.9 442 :8:8 . 9. .370..709  80-.8.2!!.7.3 .39.3/3.

9202-..3:39:2025074031472.3.33.547..8 503.2 !! ..5.  .5.3307.30.  44290780-:99/..80500  909. .8090780-:9/.5078039..0-2:/./..39:502-.5.9./-....

3 -. 5:8.3 .3 40 5020739.3 .7:8 /8:8:3 /.9..3.547. ..3 /8.  /80-:9.3 0:.

7. 809/.3  07.3.547. 9/.3 /.547.8 3.37:8.. 907/7 /.3 #0.547.5.8 /.2 && .9.3 038.8.30:.3.7 .9.3/909.  .3.338.547.07.3.8.2.../.9..

33.5.788902.5.3 /.8..547.3 038 038 .3 /2. .2.7.3 . .8.7. 207:5.-:3..3.3   $0/.3 .39073907.3.3..3 307.547. . 88 503.3 90780-:9  07/.9 /825:.3.8  03.3 92-: 5079.547.547. 207:5.8.3 /.3.3 90758.3 . 2085:3/.3 !! .2 -.3 307./ /.547.3 /.2-.3.3. /0...3 0:.547.3 .3 ./.3 9..  80-.3 ..3/. /03..3 0:.3 .3 90780-:9  .3503:8:3.547.3 90758.547.3 90758.7 0/:.3 -.547.3 90780-:9  02:/..

.3  /.3!708/03.-:3.   503. 90780-:9 -07/.8.547.7..38 5020739.8 /03.7.:39.9:7.7.3.3.7.:. /.3 88902 50703.8.3 //.3 !07..3 5.5.3 307.3203.9:79039.3 88902 .3.3 9073907../.3!!.388902507-03/.  805079 /0.. $! .-07:9 .380-.  .8.3 897.3 $! /.7.3 /2:..908  88902 503.3 90780-:9 /.

5.7.:38090.5.3/.9:9.3 !! .50307-9.:3  8.9907-99. /.

 805079 907...9.3 307. .380-..   .39:2 /.3   2.3/...547. /507:..-0 $8902$:2-07.547.2 .788902 88902./.2 2038 .-07:9  %.9.257.3307.

$! $8902!07-03/.80.3.  #0.7.3 .3 $8902!03...3 $8902!0703.3 $8902!03.4 902 $8902$:2-07  3.7..3  #03.3.3.. $8902!0703..3.3.8.3 0.8..7..3.3.7.

..8.8 $! $8902!07-03/.7.0:.3 .7.3  #0.8.

3  $.9:.7.3 .8.0:.3.3...3 $8902!03.3 $8902!0703.7.

.3 05.3 03:7:9 05:9:8.7.  4247 .0:.

.

.

.

9:. 3897:203 ./.203.3 202-039: 8:.9: 08.3.:025.:.3 /./9/..3 389.3 207:5.3 307.38.3:3..  50.39./3.798:8.3...3 0-07..3 28 47.8  $! 907/7 /.  -  !.988902.8.3 50.90  50703.5/. /./.9: 8:8 $:/2.38 5020739.2.3  .3.3 9073907.3 -07.9: 50703..2.9.2$!.8 307...3'!!.7 -07-.-.3 8....3/. ..257.3 307.2 20203: 0.8.74    %2 $9:/     03. 4254303 .3 307.   $! 5.3 0.3.3 0.9. 5443.3 /:3.3  /3./.  503::7...547..-.303.  /.$!/03.3 :39: 2025079../507:. .3.83...3 3/503/0380-.3 897.3..3.

 /.3307.3.3 5020739.3/.903.3.39.7. /. 574538  /.2-.547.39039.9  5020739. .3 .7.. 5:8.547.3 0:.3 :39: 5020739.-:5.2:-:3.7.

39.7 /... /.3 307.2 90780-:9 /.3..3&3/.3.3!0.:/9  -.49...-:3.2 503:8:3.2 !! . 503.3. -.5.9 /82..7.3! #&&!!  .3 .  .3 .7.3 0:.8.3 /.39039.7: /.3 :3/.3.3 90.3 .3 #.547.3.-.547.8.3!079. /. .3:3..

 03907..3 307.3 05.547. /8./.3 -..8.25.  /0. .

3.30:..: .3 !  $090.3 0:..808 80.-.. %::.:39../.  03:7:9 %2 $9:/ !0302-.8 40 03907 0:..5.8307.2.0203  2085:3 02:/./ :7./.8 5020739.8 307.-.547.9/:3.38.3.2 .8.3 307.3/8.3.7.3.547.5.5../.547./.3 /.7.04/078  203.3 8.3307.25.547.7.3 . 9::../.:507-.305.3/8.3 405:- 2.547.390780-:902:/.547..2.3.8.:3.. 03907 0:.2 .3503072.3:3.547.3 80.8.5.3 !02-.3 /03.25.3 02:/.3. 80. !03/.3202507..3 /..3 20342:3.. . 1:38 :9.3902:.8 40 5.3 .90.547./.2 8:.3-078.9:39:202.5.3 207:5.9 0/:. .: 503:3..7. 0:..#&& !! 05.3.8 307. 1:38 .-. 5074/ 503.3.3/:3 /.389.3.3 2033907. !708/03 /.. .3 ..7. /4708/03./.2.!# 03.7.9: -039:.04/078  .3.7.25.3 80.5:-80-.7.9 /. .8.3 /.3 897.25..9.3 90780-:9 /.9 05.3 .3 . 5.3 9::..547.7. . !0703.30:.3 /.:7503.8 307.3:39:9::.3 0:.:5:3503072.39.502-07.3 /8. 802.8.3 /8.3  03907 0.3 /3907.. /..3 907.8  . -. 05.7.3.3 0:.3 05.. 907/..5..3 -0:2 /.25.3...3:3. . 503: .547. :.5.:39.3.3-.3 39073.90 47..3 /.5020739.3 907..7.3 .3.-9.8.9.3! .3:39.3.547.3 /425.3307..2 #&& !  $0/.3.75079.3 03907 0. 31472.547.7.  31472.38/.!253..3 /..3  /..38 !020739.-9.3 5.2.3 307.:/9 40 .547.2.97.-9.3...2. 202 /:.3 /02./.-9.3 02-.  !079..3..    31472.3. 89..8.3 2.3$8902 :39.3 :2:2  03.3 05.  0.547.3/..9:7 0.3 !02078. .2 -039: .8307. 89.

8.73..3&&.547.-07/.380.340!9/..7.-..7././.3.3/3907.8.547.8.703..3.5.3307.2 . .30:..503: 80-03..2./.502078.3.

3..: 2030.3 .7.3 -07.2.547..3 90780-:9 :39: 2034592.80/.7:83.8 50309.3  -:..3 .3 -071:38 82-48  9/.3 5. /.303.9: 8.3 99307 / 207.3 203.  .3 307.9.3 503.3 .3 503..3 0:.9..9902:.8.3 .3.38.9/.../.3 307.3. 0:...2 .0:.3.3 907/7 .8...8307.9..8  .547.3::7.8  5. /.39.8.3 307.38:/.3:93.. 39073.02039 .9 .3.32:/.808 40 5:- /03.9 /.8 8.547.2..3 307.5.:    .9.8 .3 90758. 502078.3/ .3 89.80/ ./.3 080..3.3-07:.07 907. 5078058 2.988902 50.547.3.3. /507.34.3 /207. .8..3.202:.-9.3.3 . :.3 05:9:8.2-.3 /02.-9.3 .3 .3/.2 503.80:.3 /.3.3 /03.3 .9..3 /-:9:.8:8 3/4308.3 ..7.3 ::7.3.8 202-07.3 0:.3.547.::7.3 9.. 3 24/0 50.3 808:.2-.843943!071472.: 8:.850 04342 /. /.907.3. 5:- :39: /.331472.:. 2033.3 9/.3 90780-:9  507: :.3 0:.547.0:.8. 790    843  /.. ./ 8.3 :39.547.7.:4 /.3...8 50304. 8.8 5747.7 2.02039 !747.-:3.3  /..5.9.39/. ! 20.3...3 5.2-..3-.  /.80/ . .390708974:5 !$  .91 ...3 -.3 .3 . /.547.3./. ..8 0- .3 0:.3 .808405:- 809/.38:.3 9079039:  .3  9073.305:9:8.3.3453 502078.-9.5.9 503:8  5033907.8 50.9/.5.30:.3 70.0732039..3 ::7.02039$50.:39.547.5.35.3 47. 502078.85:- !. /.3. 30.9.902-.3  $0-. 907.7.547..350.3.3 207:5.8 502078. 907. /03.3 99307    50302-.5 .3 .2--039:8:..3/#08:98 % 41  !#  907/..7.3 30.808 .3 9/.3.9:.-. 038 502078.5.83907.9 202-:9.$07.3 .3.5.3 0:.3 ::7.2 . ./.7 88902 ..5.950393:39:/.3 3/.9 8.3.3  . .35020739.3:9 2085:350302-.9 /.5.3 . . /03..9.0 .3-09.2503.2 503.31.8.3 .3 8.7.. . /.8:/ /03.  03.2 203.547..3 /2.3  502078.3/-44  '4:20  89.3 .547.3 0:.7. 5033.-9. !071472.8/03.390758.3  50393 :39:203/08.3 307.3.3 /.7.3503/4743907.8.5.3 2.3 50.3 502078.7:3.850 0109.-83 .:5 31472. 9..3 /03. /. 80-..3 5020739.3.3 307..3 203.3.3 307.9. 503:8:3 .7 .3 9::.5.3 80-.0.-..3 -0781.:39.  $0..547.8  !03.33 5..-:3.547. /03.3 /3/4308.3.9203.3 /02.:39.9.3 9072. -.7  03. /.3  ./.3 0825:..9:. . ..:/9 8079.3 . 502078.3704203/.9 203.:25..31.3 307.3 8.5..8.3 0:.9 -07/.2. :.3 018038 8079.2.33 .8 80-.9 203.3 .  !03../.3.-:3.3 503:3. 9::. ..3 307.3 502078.3 307.3.3  503::7.3 .3  0330/     %0 !071472.2/.5 0:3.:4 /./907.0 .  /.5.3.3 2:/.7.2 .203.91 703/.547.7!:89. 503. ...3 5..9.203434.503933.-:3.8:.547. 80.547.-9.9. !03:8:3. . $07.19.3  5..3/.3.9. /80-:9.3.9: 502078. /.507.3.388902 88902.3.8 790  843  0330/     !03:9:5 03:7:9 503/.3 -07-0/.9 50393  . 907.3 307.3.3.3 203:9.3307.9.3.:39.  03:7:9 4884   80. 50309.. .3.380/07./.547.399.8.3 307.9:88902..9.: 2039-07.3. 507-./.3 .0 .390780-:9 /.9 -072.38.9 3430:...547.

0732039 ..8  / 98  !:-.4:397 425....0#054793%0%479480..9438.32502039.30.3/..4:39.7 /.3/3.8:943 :.808/.:4  03 $  /.0 3907 .3.09 78903803  .425.3 50703.382 147 !:-.4:393  7..17424.02030:.8:702039 334. .3.9 /947 0-.3  .7995.7.3.70 3.-9..943 ..3 7894507   99307     25020393 !071472.4:393 147 90 :83088 41 4.3..8.3$3#5.0  . $0..8 09..8 !.7843 41 !:-.39474 07: /.3/.3.4:39.-9 %0 3/.79..3 43805 /..0 0./    .2$:-..38.947 !071472.:  $.!    #01472.3.3 748 482      %4 .3.!027. .:/093.3.2:0     0 0.02039   4884  .0732039 0 4.3/$4./03..

.

 :3/5 47.

0.3.4.073.

8../4..4:39.

2 43890. . !09.79.. 05:9 /.9' . /8./.:3.9:70..3.3 / 3/4308.9. .07.7 /.7 /23897.9!0.8 !:- .35./.80.3%0:/3.  .8.9:7  0203907. 4342 :3.-9.9 !0.3 $8902 :39..38!020739.7434 :39.-9#05479333/4308.3.3.7.9:7.-9.7.:39.     4/: .!:8/.02-..8 5.3997-:9438 ../23897..3 :39.952%3.9:7.7: :39..90!07.3 &3/.8 389.38!020739..82 ..952 %3..952 %3.80.3:39.9 '  .3 $8902 :39..9!0.7 .737 $:.705020739.0203 $0947 !:-  .3..342479.7. .38!020739..30:.:39.30.4:39.79.$023.-9.3/.8 !07..7.38 !020739.0 :73.  :73. $07543.3307.3 !03::7.. '4  4  0 $40/..     ! /..3 :9..0/!071472.  38.7..9 .4:39.7.3 .3.8.3!03::7.3!03...  . .     4/: !0.. 0802-07 $43 2.3.74    !/.30 20.3!:8/.79.3 :3/... 389.3.3 307.7 .8307.8.:3 9039.3/.3 .9  .3 .3 !07:3/..7.38 !020739.843. $!  /..    .7.3. ..0...0.79.03.85.8.38 !020739.8 307.308073.-9.38389.-9..3!03/./ /:5 /. %2 $9:/ !0302-.7 /.3  7.. $:/2.5.03$01 807.3 /.:39. $2.7.35./0 0807.-9 5/1 $007 /. :.382 ./    . !07./23897.$0947!:- .3.79.7      0343843 7.952%3. %2 !:8/. '4  4  0 $99  4805      0.02-.

8307.:3 9039.38!020739. /23897..- 0:. !07.38 !020739.389.3/.342479.3!020739..342479.3307.. &3/.547..9:7.3!0304.&3/. 4247 .:39039.3!0.7.3:3.3:39.3 :3/.3.3 !07.3 05..38!020739.8 0.389.9:7.42479.3%.7.3/.42479.3!020739.3 :3/..7.3!02078.7.-9.30.:3 9039.3.30.:3 9039.3/.3!07-03/.:3 9039. 05:9:8. 02-.7:39..30:..3$9. 3897:8!708/0342479.

.

.

.

38!020739..547.3!03:8:3.3 !0/42.3!0.3 !07-.  .  9039.8389.3:39.-9.

Sign up to vote on this title
UsefulNot useful